【个税改革】哪些所得需在个税年度申报时汇算清缴

【个税改革】哪些所得需在个税年度申报时汇算清缴

前言

2019年1月1日，个人所得税法第七次修订及其实施条例实施。在我国个税改革新政下，2020年3月是我国年度个税申报的第一个报税季。预计将涉及近1亿自然人纳税人，这是中国税收史上具有里程碑意义的事件。

同时，在全球反避税的大背景下，随着CRS下涉税信息的交换，中国税务居民在境外的金融账户信息，包括银行、保险、信托、基金等，正在逐步被披露。变得透明。2018年9月和2019年9月，中国完成了第一次和第二次信息交换，与国家税务总局交换了中国境外税收居民金融账户信息。此后，我国还将与有关国家或地区进行年度自动信息交换。

与一般自然人纳税人不同，高净值个人的收入来源中，工资收入占比较小，而生产经营投资收入占比较高，各种收入来源不限于国内，海外也经常有分红和租金收入。、金融资产投资收益等。因此，高净值个人的个人年度申报比普通自然人纳税人要复杂得多。

针对以上背景，我们梳理和分析了年度纳税申报对高净值人士的影响，以及潜在的法律和税务问题，以帮助高净值人士采取适当的措施和方案，防范税务风险和法律风险。

01

申报纳税年度时需要结算和支付什么样的收入？

根据新修订的个人所得税法，个人所得税的收入范围分为综合所得、营业所得和其他分类所得。

（一）综合收益

对于综合所得，个人所得税需要按照纳税年度合并计算。具体收入类型如下：

① 工资收入

② 劳动报酬所得

③ 特许权使用费收入

④稿酬收入

(2) 营业收入

纳税人取得营业收入，需按年计算个人所得税，纳税人应按月或按季预缴税款，并在次年3月31日前完成营业收入的汇算清缴。

(3) 分类收入

对于分类所得，需要单独计算个人所得税。具体收入类型如下：

① 财产租赁收入

②财产转让收入

③ 利息、股息和红利收入

④ 附带收入

我国新税制改革后，居民个人取得的工资薪金、劳动报酬、特许权使用费、稿酬四项综合所得，按年度合并缴纳个人所得税。有扣缴义务人的，由扣缴义务人在缴纳所得时先按月或按次扣缴预缴税款，次年由纳税人结清上一年度取得的所得，并退还超出部分。修理。这就是“个人所得税综合清缴”的概念。

需要说明的是，根据国务院常务会议决定，对两类群体免征两年内汇算清缴义务：一类是年综合所得不超过12万元的纳税人。 ，另一个是年度补偿。纳税额较低的纳税人。这意味着高净值个人的结算和支付义务是重点。

02

如何完成综合收益的汇算清缴？

高净值个人为中国纳税居民个人的，2019年取得的四类综合所得（工资薪金、劳动报酬、特许权使用费、稿酬）应在2020年3月1日至6月30日期间办理。综合所得个人所得税汇算清缴。

对于只有单项工资、薪金的纳税人来说，汇算清缴比较简单，甚至可能不需要。由于扣缴义务人每月为其代扣代缴个人所得税，总税额可能与年税额相同，无需多退少退。

对于收入种类多、收入来源多（包括境外收入）的纳税人，建议在专业机构的指导下进行汇算清缴，防止误算或误判，避免不必要的逃税。税务纠纷和法律风险。

对于高净值人群来说，其收入类型和来源多样，收入金额大，边际税率高。为保证汇算清缴的准确性和合规性，需要委托专业机构汇算清缴，由专业人士进行合理规划，综合运用法律工具，寻求最大的节税合规前提下有效，有效防范偷税漏税的法律风险。

03

我需要为外国收入提交年度纳税申报表吗？

本题的结论取决于取得境外所得的自然人是否构成中国税务居民个人。如果您是中国税务居民个人，您需要对在中国境内外取得的所有收入缴纳个人所得税；如果您是非中国税务居民个人，您只需就在中国境内取得的所得缴纳个人所得税（个人所得税法第一条）。从海外离岸公司取得的收入或利润是否也需要申报纳税年度，是很多高净值人士关心的另一个问题。本次个人所得税法修改前，利润长期留在离岸公司，未分配给自然人股东的，自然人股东因股东权益未实现，暂无需申报纳税。新修订的个人所得税法引入了“受控外国企业”规则。境外公司由中国税务居民个人控制或由居民个人与居民企业共同控制的，设立在实际税负显着降低的国家或地区，无合理业务需要，不经销应归属于居民个人的利润或分配减少的，税务机关有权按照合理的方法调整纳税额，视为企业向居民个人进行分配，征收个人所得税（个人所得税法第八条第二款）。可见，个人所得税法修改后，在“受控外国企业”规则下，中国税务居民个人直接或间接拥有的在英属维尔京群岛、开曼、塞舌尔、马绍尔、百慕大等地注册的离岸公司，极有可能成为上述“受控外国企业”，作为其股东的居民个人无论是否分配利润都可能面临20%的个人税收风险。因此，在年度纳税申报和CRS涉税信息交流的背景下，

04

判断中国税务居民个人的因素有哪些？

个人税务居民是一个法律概念。对于已加入外国国籍或在境外拥有永久居留权的高净值人士，最重要的问题是他们是否仍是中国税务居民个人。

中国税务居民个人的身份认定有两个标准：

（一）在中国有住所的；（二）在中国境内无住所，一个纳税年度在中国境内居住累计满183天的。

在中国境内无住所、无住所，或者在一个纳税年度内无住所且在中国境内居住不足183天的个人，为非中国纳税居民个人。这里的“住所”也是一个比较抽象的法律概念。不是指实际居住地或不动产，而是指“因户籍、家庭、经济利益在中国境内经常居住”。

“经常居所”是确定纳税人税收居民身份的另一个法律概念。个人因学习、工作、探亲、旅游等原因在国外居住，但消除这些原因后仍返回中国居住的，中国仍为纳税人的经常居住地（财税[2019]35号公告） ) . 换言之，个人拥有中国税法意义上的住所。

如果是境外个人因学习、工作、探亲、旅游等原因在中国境内居住，且上述原因消除后，境外个人仍返回境外居住，其惯常居住地不在中国境内的，即使境外个人在中国购买房地产也不应被视为在中国有住所的个人。

关于“户籍、家庭、经济利益”，应结合个人情况详细分析。如果纳税人在中国有户籍或有房地产，则直接认定为有住所的个人，缺乏法律依据。例如，如果配偶和子女都居住在国外，其工作关系、社会关系和主要财产也在国外，即使个人仍然保留中国国籍和户口，也不应视为在中国有住所。一个法律的观点。但在税收实践中，各地税务机关对法律概念的把握标准不一，

反之，具有境外身份的自然人，包括具有外国国籍或境外永久居留权的自然人，如果其主要生活重心在中国，也可以“因户籍、家庭和经济利益而习惯性地居住在中国”。它被认为在该地区拥有住所。一经认定在中国有住所，即使一个纳税年度在中国居住时间不超过183天，也将被认定为中国税务居民个人，需就全球所得在中国缴纳个人所得税。

05

“六年安全港规则”适用于外国人？

在中国境内无住所的个人，即“非因户籍、家庭、经济利益等原因在中国境内常住”，且连续居住满183天且连续居住时间不足6年的个人，应当向主管税务机关报告。经政府机关备案，来源于境外的所得，由境外单位或者个人支付的，免征个人所得税；任何一年中有一次在中国境内累计居住满183天超过30天的，在中国境内的收入累计满183天的当年连续年数必须重新计算（第4条）个人所得税法实施条例）。

这被称为无家可归者的“六年安全港规则”。

无住所的个人，一年在中国境内居住183天以上的，也构成中国税务居民。根据“六年安全港规则”，无住所个人连续6年在中国境内居住183天，且单年出境不超过30天的，纳税人需在中国为他的全球收入纳税。个人所得税。反之，来源于中国境内的所得以及来源于境外但由境内缴纳的部分，只需在中国境内缴纳个人所得税；股票和金融资产的投资收益、转让境外不动产取得的收益等，在中国境内免征个人所得税。

但是，六年安全港规则仅适用于无住所的个人，而不适用于有住所的个人。没有住所的个人，主要是外国人。对于已移民的外国人，其境外收入中未由境内个人和机构支付的部分，可享受免税待遇。这样，对于外籍人士来说，只需要保证6年内单次离境超过30天，就可以实现节税。

06

离岸信托及其分配是否需要年度纳税申报表？

截至目前，《个人所得税法》、《个人所得税法实施条例》等下级法律尚未对离岸信托和信托分配的个人征税作出明确规定。

中国税务居民个人在境外设立离岸信托时，资产往往以零对价转让给受托人。如果交付给受托人的信托财产是非增值现金，由于交付溢价的概率较低，不太可能产生交付税负。如果交付给受托人的信托财产为增值离岸公司股权，从理论上讲，本次交易不符合独立交易原则，是否会被视为信托设定人以公允价值转让该财产，目前没有明确的法律规定和税收依据。

一般来说，离岸信托架构下往往存在境外控股公司，该境外控股公司持有现金、保单、股权、不动产等信托财产。境外控股公司是否属于个人所得税法第八条第二款规定的“受控外国企业”，法律没有明确界定。

从理论上讲，判断境外控股公司是否构成“受控外国企业”的核心因素是其是否构成“控制”。现行的个人所得税和实施条例都没有对“控制”给出明确的定义。信托发起人设立信托架构后，虽然与离岸公司不存在直接的股权关系，但若发起人实际对离岸公司构成“控制”，则境外控股公司被认定为“受控外国企业”。'，并非不可能。

为确保不成为“受控外国企业”，若信托架构下不存在境外控股公司个税申报补缴期限，受托人直接持有信托资产，或信托设立人放弃对境外控股公司的控制权，如作为不可撤销信托的建立。架构，可行吗？如果是前者，目前主流的离岸信托结构需要大幅调整，受托人可能不愿意配合；如果是后者，作为信托创始人的中国客户通常很难消除他们对失去对信托资产的控制权的担忧。这些都是离岸信托实践中的难题。

根据税法原则，如果离岸公司架构下的离岸控股公司将利润分配给信托，目前不应适用“受控外国企业”规则，除非立法机关在《税务条例》中对此作出明确的法律规定。未来。境外信托对受益人进行信托分配，且受益人为中国税务居民个人时，视为受益人的境外所得，次年应进行个人纳税申报。

07

移民前如何理解“放弃公民身份和清税”？

纳税人因移居国外而注销中国户口的，需在注销户口前办理完税款（个人所得税第十条第五项）。这就是所谓的“弃税清关”。为清税而放弃公民身份与放弃公民身份税不同。它不是一项独立的税收，在中国也不存在放弃公民身份税之类的东西。

以上海为例，以下情况需要注销账户：

① 经批准在港澳定居，或自行取得港澳台居民身份的；

②在国外定居或取得外国国籍。

拒不注销户籍，或者公安派出所1个月内未通知户籍登记的，公安派出所可以依职权注销户籍（《常住户籍管理条例》）。上海居民”[2018 年 5 月 1 日起生效]）。

这种所谓的“弃居清税”，主要是要求中国个人在注销户籍前，将未缴或欠的税款清缴完毕。如果在户籍注销前已足额缴纳个人税，则在清税过程中不会产生额外的税负。

但由于“放弃登记结清税”是个人所得税法的新规定，一些地方的公安户籍管理机构在办理户籍注销时有不同的实际要求。证明或要求办理税务清算程序，未来可能以公安部和国家税务总局统一指导为准。

08

年度报告中的税务失信处罚是什么？

与收入来源单一的纳税人相比，高净值人士的纳税身份、收入构成和资产分配更加多样化，纳税情况相对复杂。一旦被税务机关判定为严重失信行为，高净值人士可能面临限制出境、限制购买房产、乘坐飞机、乘坐高级列车和座位、度假旅游、入住以上酒店等限制和处罚。星级等高消费行为。

如果高净值人士因税收诚信问题受到处罚，他们的日常生活和社会声誉将受到严重影响。因此，在年度纳税申报过程中，应注意年度纳税申报和汇算清缴的合规性，梳理个人及家庭成员的纳税状况，明确纳税申报要求，寻求专业服务机构的协助。及时避免发生税收违法行为。

国家也不断出台相应的规定，对纳税人的税收失信行为进行约束。

一是国家税务总局公告2018年第54号对原《重大税收违法失信案件信息披露办法》进行了新的修改。这些变化包括：

（一）收紧重大税收违法失信案件标准，未缴税款由100万元以上调整为10万元以上。

（二）行政处罚信息公示期限由两年延长至三年，延长对当事人的监督时间。

（三）参照国际税收管理，鼓励纳税人主动纠正失信行为。

二、国家发展改革委办公厅、国家税务总局办公厅联合印发《关于加强个人所得税纳税信用建设的通知》（发改办财金规〔2019〕2号） 860），建立个人所得税税收抵免管理机制，完善守信联合激励和失信联合惩戒机制。

（一）全面落实个人所得税申报信用承诺制度。税务机关应当在个人所得税自行纳税申报表、个人所得税专项附加扣除信息表等形式中设置格式规范、统一标准的信用证承诺，纳税人应当对所填信息的真实性、准确性和完整性作出可信赖的承诺。

（二）违反《税收征管法》、《个人所得税法》等法律、法规和规范性文件，违反诚实信用原则，偷税漏税，弄虚作假，弄虚作假，冒用对他人身份信息、恶意举报、虚假投诉等失信行为的，税务机关将其列为重点打击对象，依法依规采取行政约束和纪律处分措施。

（三）以自然人纳税人识别号为唯一标识，重点关注个人所得税纳税申报记录、专项附加扣除信息报送记录、违反信用承诺和违法违规记录；依法依规收集和评估自然人纳税信用信息，形成全国自然人纳税信用信息数据库，与全国信用信息共享平台建立数据共享机制。

三、国家税务总局2019年第四次常务会议审议通过了《税收违法行为举报管理办法》（国家税务总局令第49号），自2020年1月1日起施行，内容包括：

（一）增加举报便利措施。举报人可通过信函、电话、传真、网络、走访等形式进行举报，并可通过各级跨区稽查局和县税务局举报中心负责部门进行举报，明确12366税务服务热线，接受电话举报职责。

（二）加强对纳税人的约束。进一步明确举报管理工作流程，提出举报事项时限，规范举报响应工作，对响应的主体、内容、流程、权责作出具体要求。

（三）适应国家和地方税收征管体制改革的需要，明确各级跨区稽查局和县税务局应当指定部门履行举报中心职能，明确跨区域检验局受理举报事项的处理要求，明确争议解决程序。

如果年度纳税申报表是虚假的，则可能会受到刑事起诉。《刑法》规定，纳税人以欺骗、隐瞒的方式虚假申报或者不申报，逃税数额较大，占应纳税额10%以上的，应当处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金；数额巨大，占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金（刑法第201条）法律）。

根据最高人民检察院关于刑事立案标准的通知（公统字[2010]23号）个税申报补缴期限，数额较大的标准为5万元。可见，逃税犯罪的门槛很低。这意味着，如果高净值人士在年度纳税申报中疏于申报大额海外收入，如金融投资收入或国内房地产租金收入，则可能涉及逃税刑事责任风险。 .

但是，偷税罪有“先罚不罚”的豁免。税务机关依法发出追缴通知后，已缴纳应缴税款和缴纳滞纳金的人已受到行政处罚，不追究刑事责任。但是，五年内因偷税漏税受过刑事处罚或者被税务机关给予两次以上行政处罚的除外（刑法修正案[7]）。

也就是说，如果是首次犯罪，构成逃税，当事人在积极缴纳税款和滞纳金，接受税务机关的行政处罚后，可以免于承担刑事责任。这就是所谓的“先罚后罚”，即为追究逃税罪的刑事责任设立行政处罚前置程序。应对偷税漏税，不是先用犯罪手段，而是用行政法来调整，这是一项有利于广大纳税人的重要法律规定。

但是，即使是偷税漏税的行政责任也非常严重。构成偷税漏税的，由税务机关追缴未缴或少缴的税款和滞纳金（自逾期缴纳税款之日起，按日收取滞纳金的5/10,000）。将被处以不支付或少付的处罚。处50%以上5倍以下的罚款（税收征管法第63条）。

需要强调的是，这里的“首罚不罚”是指第一次处罚，而不是第一次偷税漏税。不管情节多么严重，我们只走行政处罚程序，不走刑事责任程序。

税法对征税期限有规定，原则上为3年，特殊情况下为5年。具体如下（税收征管法第五十二条）：

一是纳税人因税务机关责任不缴纳或者少缴税款的，税务机关可以要求纳税人在3年内补缴税款，但不征收滞纳金；

二、纳税人因计算错误未缴纳或者少缴税款的，税务机关可以在3年内追缴税款和滞纳金，特殊情况下，追缴期限可以延长至5年。 ;

第三，纳税人存在逃税、抗税、骗税行为的，税务机关对未缴、少缴的税款、滞纳金、骗取的税款，不适用3年、5年的追缴期限。

可见，退税期一般为3年，特殊情况可延长至5年。征税期限届满后，税务机关发现纳税人少缴税款的，无权追缴所欠税款。但是，对于逃税、拒税、骗税的纳税人，税务机关将追究其未缴或少缴的税款、滞纳金或骗取的税款。.

延长至5年的特殊情况，是指纳税人因计算错误等原因未缴纳或少缴、未扣除或少扣除、征收或少收税款等，累计金额较多的情况。 10万元以上（税收征管法实施条例第八十二条）。也就是说，如果税务机关发现企业少缴税款，向前推进5年，累计少缴税款达到10万元以上的，适用5年追缴期；否则，将适用 3 年的恢复期。.

关于这个回收期的起始时间的计算，应该是该税项的纳税义务发生的时间，即纳税人应当承担税法规定的纳税义务的起始时间。

在中国个税改革新政下，随着年度纳税申报和汇算清缴制度的推出，纳税申报的主要责任人由原来的扣缴义务人转变为纳税人。对于高净值人士，需明确一年内获得的各类收入，然后在次年（3月1日至6月30日）报告期内如实申报并结清款项。

需要注意的是，高净值人士往往有海外收入。由于此类收入不存在扣缴义务人，高净值人士需在报告期内自行或委托专业人士申报。如果高净值人士在境外有身份，或长期在境外工作，构成双重纳税居民，则需谨慎对待，建议寻求专业机构和专业人士的协助。及时的方式。

年度纳税申报、汇算清缴、年度CRS涉税信息自动交换、事后抽查比对，在大数据面前，一切都在裸奔。躲在东方不是解决办法。从理念到行动，都需要回归法律框架，寻求“合规、安全、节税”的财富管理方式才是长久之计。

（作者为程益鑫律师事务所合伙人、律师，程益鑫税务事务所法律顾问。详情请参阅【《家族企业》杂志，2020年1月/2月联刊】

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